santi
De la casa
Sin verificar
Hola compañeros, en estos días en los que observo con verdadera fascinación como los Gobiernos modifican sus impuestos sobre la marcha con el fin de tapar agujeros, me viene a la memoria un árticulo de mi padre, publicado en Las Hojas de Alcabala del periódico ABC de hace nada menos que 40 años, en el cual de una manera muy curiosa presenta lo que a día de hoy podriamos denominar "ingenieria fiscal" y que de alguna manera coincide con la "economia de opción".
Os dejo con el artículo y un abrazo
:
HOJAS DE ALCABALA ABC. DOMINGO 30 DE MARZO DE 1969. EDICIÓN DE LA MAÑANA. PAG. 55, ¿ECONOMÍA O FRAUDE? Hace bastantes años, un sector doctrinal decía (Koczynski)—por cierto, no muy respetuosamente—que a la mirada del Fisco le ocurre lo que a la de algunos animales de desarrollo orgánico muy elemental: que sólo perciben los objetos cuando están en movimiento. Y así, según esta tesis, aquél no alcanza a distinguir la existencia de muchos valores o riquezas en tanto que míos y otros se mantienen fijos, quietos o en potencia. Pero al entrar en movimiento caen dentro del ángulo visual del Fisco, quien, de esta manera, puede legítimamente captar y detraer una parte de ellas.
Para evitarlo—y muchos lo deseaban—, la solución era evidente. Convenía adoptar, oficialmente al menos, un abstencionismo cauteloso que no diera la Impresión de actividad temida.
Cuando ´esto no era factible, una compleja y abundante literatura servía para predisponer el ánimo del defraudador potencial y tranquilizarle la conciencia. De esta forma, el contribuyente descubierto o en trance de serlo entraba en contacto con el Fisco con la doble sensación de ser una víctima y de estarle permitido el uso de toda clase de subterfugios o sutilezas. El fin deseado siempre era el mismo: o no pagar o hacerlo lo menos posible.
Hoy este panorama ha cambiado grandemente. La Administración de la Hacienda Pública está notablemente mejor organizada y no necesita de tales condicionamientos ópticos para descubrir las fuentes de riqueza ocultas. De otro lado, la evolución económica no tolera abstencionismos. Por último, las antiguas teorías "tranquilizantes" están en su mayoría en el más absoluto descrédito: el contribuyente no es más (ni menos, tampoco) que un. ciudadano que cumple con sus deberes.
Pero ocurre que éstos son a menudo pesados. De ahí que aún el más escrupuloso procure, sí no defraudar, al menos no incurrir en errores, porque las equivocaciones cuestan, frecuentemente, caras.
ECONOMÍA DE OPCIÓN Y FRAUDE A LA LEY FISCAL Tal preocupación puede determinar vías oblicuas o incluso artificios presididos por el ánimo, en algunas ocasiones, de no pagar más de lo necesario, y en otras, de pagar menos de lo debido.
Es en este punto donde queremos centrar la atención. Prescindiremos del examen de las conductas que vulneran abiertamente las leyes fiscales a las Que podemos denominar genéricamente como defraudatorias y nos fijaremos, en cambio, en aquellas que tienden a conseguir una menor carga tributaria utili2ando precisamente las posibilidades que el propio ordenamiento fiscal concede.
Según que esa utilización sea o no armónica con los fines que el legislador buscó al crear las figuras empleadas a modo de instrumento, surgen los denominados economía de opción (Larraz) y el fraude a la ley fiscal. Aunque en este terreno, desgraciadamente, predomina la imprecisión, tanto terminológica como conceptual, podemos decir respecto al primero que su presencia supone la concurrencia de los siguientes requisitos: 1°) Apariencia de legalidad lograda mediante la adopción de una forma jurídica o la realización dé un negocio jurídico regulado, reconocido y sancionado por el derecho positivo. 2.°) utilización de esa forma y negocio jurídico con fines o ´contenido económico diversos de los que legislativamente le son típicos. 3.°í Intencionalidad fraudulenta del comportamiento. 4.°) El precepto legal defraudado ha de ser una norma de derecho tributario material. 5.°) El resultado económico obtenido o buscado es típico o normal de los hechos o contratos tipificados como hechos Imponibles en una norma fiscal. 6.*) La norma defraudada queda sin aplicación al supuesto fraudulento por la discordancia entre la forma Jurídica empleada. Institución creada o negocio de cobertura utilizado y los restantes elementos del hecho imponible aue contiene y tipifica; y 7.°) La inaplicación del precepto fiscal defraudado va contra los fines del ordenamiento positivo y el auténtico espíritu del precepto. (Pérez de Ayala.) Como el lector habrá comprendido fácilmente, nos estamos moviendo en un terreno sumamente oscuro y dificultoso, fundamentalmente porque el legislador fiscal casi siempre sólo se ha preocupado de tipificar determinadas figuras del ilícito tributario, que suponen una conculcación abierta de sus preceptos (infracciones tributarias), dejando abandonado a la teoría general del derecho la construcción del fraude a la ley del que el fiscal consideran no es más que una especie cualificada.
EL DAÑO A LA HACIENDA PUBLICA Sin embargo, el problema es muy grave; sobre todo por un doble orden de consideraciones. De una parte, porque estadísticamente creemos que el daño causado a la Hacienda Pública a través del fraude a la Ley puede ser más importante que en las otras figuras del ilícito. Téngase en cuenta no sólo la común falta de mención legislativa expresa, sino también que la complejidad da los ordenamientos tributarios es el mal endémico de nuestros días, y como se ha dicho acertadamente (Amorós) el fraude a la Ley tiene existencia y entidad desde que existe un ordenamiento jurídico complejo, pues la coexistencia de distintas normas integrantes de tal ordenamiento y que obliga, lógicamente, a una coordinación, puede ser utilizada, valiosamente para, contraponiéndolas, hacer posible el evadirse d« la carga impositiva utilizando o empleando apariencias legales.
De otra, porque las barreras de separación con la llamada economía de opción no son precisas ni coherentes. Si se acepta que por esta última puede entenderse la posibilidad que el propio legislador ofrece al contribuyente de elegir, sin infracción o encubrimiento alguno ni intención fraudulenta, entre dos o más fórmulas Jurídicas con su correspondiente tratamiento fiscal distinto, se convendrá en que todo propósito diferencial tropieza con dificultades. A lo más que puede llegarse, creemos, es a afirmar que una y otra figura divergen en que mientras en el fraude hay evasión encubierta e Intencional de mandatos tributarios a través de la creación artificial de apariencias de legalidad, en la economía de opción, en cambio, no se hace más que una selección legítima de cauces Jurídicos, optando por el más beneficioso de entre los ofrecidos por la propia Ley, pero sin infracción ni ánimo fraudulento.
Mas, conviene recordarlo, la raíz de fondo es común. Recientemente, el profesor brasileño Barbosa ha desarrollado esta idea diciendo "asunto delicado y de la mayor importancia en las relaciones entre Fisco y contribuyente es saber hasta qué punto pueden los contribuyentes organizar, con los instrumentos jurídicos del Derecho Privado, sus negocios, sus empresas y. en fin, sus relaciones económicas de modo que sufran el mínimo de tributación posible. Si es exacto que el Fisco tiene el derecho de exigir los tributos, también lo es que solamente puede exigirlos dentro de los límites legales trazados. La ley tributaria, incluso cuando entre en relación con las leyes de Derecho Privado, no llega al punto de disponer o interferir en el derecho sustantivo privado, en las relaciones entre particulares, puesto que la ley tributaria disciplina otro tipo de relaciones, la relación entre Fisco y contribuyente".
ACTUACIONES SUSCEPTIBLES DE SANCIÓN No obstante, creemos no cabe desorbitar las conclusiones. Bien está que cuando el contribuyente estructure sus relaciones utilizando fórmulas nórmales de Derecho Privado, si con ello consigue una menor tributación, no sea posible ni lícito sancionarle (economía de opción). Pero cuando emplee fórmulas anormales o inadecuadas con el ánimo de impedir la tributación que le sería debida, si hubiera seguido la senda correcta, entonces habrá incurrido en fraude a la ley fiscal y su actuar deberá ser sancionado.
Unoi ejemplos introducirán, tal vez, mayor claridad en la exposición. Si varías personas deciden explotar en común un determinado negocio y constituyen una sociedad, aportando a la misma los bienes que integran su patrimonio, en lugar de transmitirse éstos entre sí, habrá economía de opción. En efecto, las compraventas tributan de un modo mucho más elevado que las aportaciones sociales, y habiendo auténtico ánimo dé crear una sociedad para la explotación, la opción realizada es plenamente lícita.
Si, en cambio, la sociedad no es más que un artificio o pantalla, y uno, al menos, de los aportantes lo único que aspira es a cobrar el precio del Inmueble que llevó al patrimonio de la sociedad, de forma que simultáneamente transmite sus acciones a los restantes socios, se habrá cometido un fraude a la ley fiscal, porque la fórmula societaria se ha empleado anormalmente y con ánimo defraudatorio, lográndose así evadir la carga tributaria del acto de la compraventa (7,4 por 100), sustituyéndola por la Inferior, correspondiente a la aportación social y ulterior transmisión de acciones (1,70 por 100, más 2 por 100, Igual a 3,7 por 100).
Asi las cosas, parece no sólo evidente, sino hasta necesario que el fraude a la ley fiscal sea sancionado. Pero tampoco cabe desconocer las graves dificultades que este propósito encierra, entre otras razones por su carácter encubierto, por su frecuente confusión con la economía de opción y, sobre todo, por la Ineludible exigencia, en aras al principio de seguridad Jurídica, de una prueba satisfactoria y precisamente a cargo de la Hacienda Pública.
En España, poco o nada había específicamente al respecto hasta la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963. En su artículo 24 aparece, pues, por primera vez proclamado, al decir: "1.—No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho Imponible o el dé las exenciones o bonificaciones. 2.—Para evitar el "fraude de ley" se entenderá, a los efectos del número anterior, que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos realizados con el propósito probado de eludir el impuesto, siempre que produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible. Para declarar que existe fraude de ley será necesario un expediente especial, en el que se aporte por la Administración la prueba correspondiente y ee dé audiencia al Interesado." Basta ojear esta norma para compren der su Interés... y sus problemas de aplicación. En una próxima colaboración nos proponemos abordarlos y, si ea posible, resolverlos. En todo caso, vale la pena Intentarlo.—Jaime BASANTA DE LA PEÑA.
Os dejo con el artículo y un abrazo
:HOJAS DE ALCABALA ABC. DOMINGO 30 DE MARZO DE 1969. EDICIÓN DE LA MAÑANA. PAG. 55, ¿ECONOMÍA O FRAUDE? Hace bastantes años, un sector doctrinal decía (Koczynski)—por cierto, no muy respetuosamente—que a la mirada del Fisco le ocurre lo que a la de algunos animales de desarrollo orgánico muy elemental: que sólo perciben los objetos cuando están en movimiento. Y así, según esta tesis, aquél no alcanza a distinguir la existencia de muchos valores o riquezas en tanto que míos y otros se mantienen fijos, quietos o en potencia. Pero al entrar en movimiento caen dentro del ángulo visual del Fisco, quien, de esta manera, puede legítimamente captar y detraer una parte de ellas.
Para evitarlo—y muchos lo deseaban—, la solución era evidente. Convenía adoptar, oficialmente al menos, un abstencionismo cauteloso que no diera la Impresión de actividad temida.
Cuando ´esto no era factible, una compleja y abundante literatura servía para predisponer el ánimo del defraudador potencial y tranquilizarle la conciencia. De esta forma, el contribuyente descubierto o en trance de serlo entraba en contacto con el Fisco con la doble sensación de ser una víctima y de estarle permitido el uso de toda clase de subterfugios o sutilezas. El fin deseado siempre era el mismo: o no pagar o hacerlo lo menos posible.
Hoy este panorama ha cambiado grandemente. La Administración de la Hacienda Pública está notablemente mejor organizada y no necesita de tales condicionamientos ópticos para descubrir las fuentes de riqueza ocultas. De otro lado, la evolución económica no tolera abstencionismos. Por último, las antiguas teorías "tranquilizantes" están en su mayoría en el más absoluto descrédito: el contribuyente no es más (ni menos, tampoco) que un. ciudadano que cumple con sus deberes.
Pero ocurre que éstos son a menudo pesados. De ahí que aún el más escrupuloso procure, sí no defraudar, al menos no incurrir en errores, porque las equivocaciones cuestan, frecuentemente, caras.
ECONOMÍA DE OPCIÓN Y FRAUDE A LA LEY FISCAL Tal preocupación puede determinar vías oblicuas o incluso artificios presididos por el ánimo, en algunas ocasiones, de no pagar más de lo necesario, y en otras, de pagar menos de lo debido.
Es en este punto donde queremos centrar la atención. Prescindiremos del examen de las conductas que vulneran abiertamente las leyes fiscales a las Que podemos denominar genéricamente como defraudatorias y nos fijaremos, en cambio, en aquellas que tienden a conseguir una menor carga tributaria utili2ando precisamente las posibilidades que el propio ordenamiento fiscal concede.
Según que esa utilización sea o no armónica con los fines que el legislador buscó al crear las figuras empleadas a modo de instrumento, surgen los denominados economía de opción (Larraz) y el fraude a la ley fiscal. Aunque en este terreno, desgraciadamente, predomina la imprecisión, tanto terminológica como conceptual, podemos decir respecto al primero que su presencia supone la concurrencia de los siguientes requisitos: 1°) Apariencia de legalidad lograda mediante la adopción de una forma jurídica o la realización dé un negocio jurídico regulado, reconocido y sancionado por el derecho positivo. 2.°) utilización de esa forma y negocio jurídico con fines o ´contenido económico diversos de los que legislativamente le son típicos. 3.°í Intencionalidad fraudulenta del comportamiento. 4.°) El precepto legal defraudado ha de ser una norma de derecho tributario material. 5.°) El resultado económico obtenido o buscado es típico o normal de los hechos o contratos tipificados como hechos Imponibles en una norma fiscal. 6.*) La norma defraudada queda sin aplicación al supuesto fraudulento por la discordancia entre la forma Jurídica empleada. Institución creada o negocio de cobertura utilizado y los restantes elementos del hecho imponible aue contiene y tipifica; y 7.°) La inaplicación del precepto fiscal defraudado va contra los fines del ordenamiento positivo y el auténtico espíritu del precepto. (Pérez de Ayala.) Como el lector habrá comprendido fácilmente, nos estamos moviendo en un terreno sumamente oscuro y dificultoso, fundamentalmente porque el legislador fiscal casi siempre sólo se ha preocupado de tipificar determinadas figuras del ilícito tributario, que suponen una conculcación abierta de sus preceptos (infracciones tributarias), dejando abandonado a la teoría general del derecho la construcción del fraude a la ley del que el fiscal consideran no es más que una especie cualificada.
EL DAÑO A LA HACIENDA PUBLICA Sin embargo, el problema es muy grave; sobre todo por un doble orden de consideraciones. De una parte, porque estadísticamente creemos que el daño causado a la Hacienda Pública a través del fraude a la Ley puede ser más importante que en las otras figuras del ilícito. Téngase en cuenta no sólo la común falta de mención legislativa expresa, sino también que la complejidad da los ordenamientos tributarios es el mal endémico de nuestros días, y como se ha dicho acertadamente (Amorós) el fraude a la Ley tiene existencia y entidad desde que existe un ordenamiento jurídico complejo, pues la coexistencia de distintas normas integrantes de tal ordenamiento y que obliga, lógicamente, a una coordinación, puede ser utilizada, valiosamente para, contraponiéndolas, hacer posible el evadirse d« la carga impositiva utilizando o empleando apariencias legales.
De otra, porque las barreras de separación con la llamada economía de opción no son precisas ni coherentes. Si se acepta que por esta última puede entenderse la posibilidad que el propio legislador ofrece al contribuyente de elegir, sin infracción o encubrimiento alguno ni intención fraudulenta, entre dos o más fórmulas Jurídicas con su correspondiente tratamiento fiscal distinto, se convendrá en que todo propósito diferencial tropieza con dificultades. A lo más que puede llegarse, creemos, es a afirmar que una y otra figura divergen en que mientras en el fraude hay evasión encubierta e Intencional de mandatos tributarios a través de la creación artificial de apariencias de legalidad, en la economía de opción, en cambio, no se hace más que una selección legítima de cauces Jurídicos, optando por el más beneficioso de entre los ofrecidos por la propia Ley, pero sin infracción ni ánimo fraudulento.
Mas, conviene recordarlo, la raíz de fondo es común. Recientemente, el profesor brasileño Barbosa ha desarrollado esta idea diciendo "asunto delicado y de la mayor importancia en las relaciones entre Fisco y contribuyente es saber hasta qué punto pueden los contribuyentes organizar, con los instrumentos jurídicos del Derecho Privado, sus negocios, sus empresas y. en fin, sus relaciones económicas de modo que sufran el mínimo de tributación posible. Si es exacto que el Fisco tiene el derecho de exigir los tributos, también lo es que solamente puede exigirlos dentro de los límites legales trazados. La ley tributaria, incluso cuando entre en relación con las leyes de Derecho Privado, no llega al punto de disponer o interferir en el derecho sustantivo privado, en las relaciones entre particulares, puesto que la ley tributaria disciplina otro tipo de relaciones, la relación entre Fisco y contribuyente".
ACTUACIONES SUSCEPTIBLES DE SANCIÓN No obstante, creemos no cabe desorbitar las conclusiones. Bien está que cuando el contribuyente estructure sus relaciones utilizando fórmulas nórmales de Derecho Privado, si con ello consigue una menor tributación, no sea posible ni lícito sancionarle (economía de opción). Pero cuando emplee fórmulas anormales o inadecuadas con el ánimo de impedir la tributación que le sería debida, si hubiera seguido la senda correcta, entonces habrá incurrido en fraude a la ley fiscal y su actuar deberá ser sancionado.
Unoi ejemplos introducirán, tal vez, mayor claridad en la exposición. Si varías personas deciden explotar en común un determinado negocio y constituyen una sociedad, aportando a la misma los bienes que integran su patrimonio, en lugar de transmitirse éstos entre sí, habrá economía de opción. En efecto, las compraventas tributan de un modo mucho más elevado que las aportaciones sociales, y habiendo auténtico ánimo dé crear una sociedad para la explotación, la opción realizada es plenamente lícita.
Si, en cambio, la sociedad no es más que un artificio o pantalla, y uno, al menos, de los aportantes lo único que aspira es a cobrar el precio del Inmueble que llevó al patrimonio de la sociedad, de forma que simultáneamente transmite sus acciones a los restantes socios, se habrá cometido un fraude a la ley fiscal, porque la fórmula societaria se ha empleado anormalmente y con ánimo defraudatorio, lográndose así evadir la carga tributaria del acto de la compraventa (7,4 por 100), sustituyéndola por la Inferior, correspondiente a la aportación social y ulterior transmisión de acciones (1,70 por 100, más 2 por 100, Igual a 3,7 por 100).
Asi las cosas, parece no sólo evidente, sino hasta necesario que el fraude a la ley fiscal sea sancionado. Pero tampoco cabe desconocer las graves dificultades que este propósito encierra, entre otras razones por su carácter encubierto, por su frecuente confusión con la economía de opción y, sobre todo, por la Ineludible exigencia, en aras al principio de seguridad Jurídica, de una prueba satisfactoria y precisamente a cargo de la Hacienda Pública.
En España, poco o nada había específicamente al respecto hasta la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963. En su artículo 24 aparece, pues, por primera vez proclamado, al decir: "1.—No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho Imponible o el dé las exenciones o bonificaciones. 2.—Para evitar el "fraude de ley" se entenderá, a los efectos del número anterior, que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos realizados con el propósito probado de eludir el impuesto, siempre que produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible. Para declarar que existe fraude de ley será necesario un expediente especial, en el que se aporte por la Administración la prueba correspondiente y ee dé audiencia al Interesado." Basta ojear esta norma para compren der su Interés... y sus problemas de aplicación. En una próxima colaboración nos proponemos abordarlos y, si ea posible, resolverlos. En todo caso, vale la pena Intentarlo.—Jaime BASANTA DE LA PEÑA.
